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El tratamiento contable de la condonación de créditos entre sociedades del mismo grupo

En los grupos empresariales, es común que se generen numerosos créditos y débitos entre la matriz y sus sociedades dependientes. Igual de común es que dichas sociedades se planteen la condonación de tales créditos, sin contraprestación alguna.

1.- ¿En qué consiste la condonación de créditos?

La RAE define la condonación como el efecto de perdonar o remitir una deuda.

Contablemente, cualquier registro debe atender al fondo perseguido, con independencia de la forma. Por ello el Código de Comercio establece que la contabilidad debe atender a la realidad económica de las operaciones y no solo a la forma jurídica.

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2.- ¿Cuál es su tratamiento contable?

El tratamiento contable de la condonación viene regulado en la norma de valoración número 18 del PGC (Plan General Contable). Esta norma establece dos criterios de imputación: general y especial. Siendo la principal distinción entre ambos la vinculación existente entre las partes condonantes.

Cuando entre las partes no hay vinculación, se aplica el criterio general. Esto es, se imputará un ingreso en la entidad donataria y un gasto en la entidad donante.

Sin embargo, cuando se trata de realizar una condonación entre dos entidades pertenecientes al mismo grupo, aplicaremos el criterio especial. En este caso las normas contables establecen que la realidad económica a que atiende la operación, es una distribución, recuperación o aportación de fondos. La condonación se registrará contra fondos propios, por el porcentaje de participación que una sociedad tenga en la otra.

Para tratar de aclarar el criterio especial, nos remitimos a la consulta BOICAC 79/2009.

En esta consulta el ICAC (Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas) explica la condonación entre empresas del mismo grupo. Insistiendo, como mencionábamos antes, en que el apunte contable debe atender a la naturaleza económica de la operación

3.- Veamos un ejemplo

Tratamos de explicarlo con un ejemplo.

Suponemos que una sociedad A (entidad dominante) participa en el capital social de la entidad B (entidad dependiente). El porcentaje de participación que tiene A en B es del 100%.

La sociedad B concede a la sociedad A un préstamo por importe de 100.000 euros, préstamo que la entidad B contabilizará como un derecho de crédito, en su activo. Por su lado la sociedad A dará de alta un pasivo, préstamo entre partes vinculadas.

Ambas compañías deciden condonar el préstamo otorgado.

En este caso, dada la vinculación entre las mismas, se aplica el criterio especial: esto es, la entidad B (donante) dará de baja el derecho de crédito contra una cuenta de reservas.

Por su lado, la entidad A (donataria) cancelará el préstamo contra una cuenta que represente contablemente el fondo económico de la operación. Es decir, contra una cuenta de distribución de resultado o de recuperación de la inversión, dependiendo de cómo hayan evolucionado los fondos propios en la entidad dependiente.

4.- ¿Y qué ocurre cuando la entidad dominante no es socio único de la dependiente?

En ese caso, solo se llevará contra cuentas de patrimonio la parte de crédito proporcional al porcentaje de participación. El importe restante se computará como un gasto o ingreso en la entidad donante y donataria, respectivamente.

En el mismo ejemplo anterior: suponemos que la participación que ostenta A en B es del 75%.

En este caso, B (donante) cancelará el derecho de crédito contra una cuenta reservas, por importe de 75.000 euros. Los restantes 25.000 euros, los llevara contra una cuenta de gasto.

Igualmente, la entidad dominante cancelará el préstamo contra una cuenta representativa de la operación pero, en este caso, solo por la cantidad proporcional al porcentaje que ostenta en la entidad dominante, es decir, 75.000 euros contra una cuenta de reparto de resultado o recuperación de la inversión y los 25.000 euros restantes, se imputaran como un ingreso.

5.- Novedades introducidas por la consulta BOICAC 96/2013.

Con posterioridad a la consulta comentada (2009), el ICAC ha vuelto a pronunciarse sobre esta cuestión, en particular, en la consulta BOICAC 96/2013.

En esta consulta el ICAC se centra más en el fondo económico de la operación.

Analiza si la condonación en la entidad dominante, atiende a una distribución de resultados o a recuperación de la inversión.  Para ello es preciso determinar si la entidad dependiente tiene reservas procedentes de resultados no distribuidos, al momento de condonar, en cuyo caso, nos encontraremos ante una distribución de resultados.

6.- Conclusiones

El PGC regula como deben registrarse las operaciones mercantiles de las sociedades. En el caso concreto de las condonaciones sin contraprestación debemos acudir a la norma de valoración 18.

Sin embargo, hay determinadas cuestiones para las que el PGC no tiene una respuesta concreta. Motivo por el que acudimos a los criterios marcados por el ICAC a través de las consultas comentadas anteriormente.

En este sentido, el ICAC propone que el tratamiento contable de estas operaciones entre empresas del grupo muestre la realidad económica.

Por tanto cuando se produce una condonación de crédito en empresas vinculadas, no se registrara un ingreso o gasto por la condonación. En su caso se deberá analizar primero (i) la vinculación existente (grado de participación) y (ii) evolución de los fondos propios de la entidad dependiente. Para así recoger posteriormente la oportuna distribución de beneficio, recuperación de la inversión o aportación a fondos.

El objetivo que deben perseguir las empresas a la hora de registrar cualquier operación es mostrar la imagen fiel. Principio sobre el que se debe basar la contabilidad y que ha sido objeto de otras colaboraciones en este blog, que a continuación dejamos señaladas:

¿Son compatibles las operaciones ilícitas o fraudulentas con la “Imagen Fiel del Patrimonio de la Sociedad?

 Impairment Test (Test de deterioro) ¿Qué es? ¿Cómo hacerlo? ¿Por qué?

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