La prescripción fiscal

La prescripción, como concepto jurídico, está sometida a evolución jurisprudencial. Por tal motivo conviene revisar esta figura regularmente. Y para ello convieneactualizar con frecuencia eo alcance de la prescripción fiscal con las  últimas resoluciones judiciales. En especial, por la relevancia patrimonial que comporta, es recomendable estar al día de la prescripción fiscal (tributaria), en tanto que, el empresario, a veces, inconscientemente, interrumpe la prescripción fiscal (tributaria).

En toda relación crediticia se establecen límites temporales al acreedor de poder exigir su deuda a través de la figura de la prescripción, no siendo, en el ámbito tributario, este límite una excepción.

La Ley General Tributaria regula la prescripción en su artículo 59 cuando determina las formas en que puede extinguirse la deuda tributaria, dedicando una sección especial, (artículos 66 a 70LGT) a esta cuestión.

¿Qué es la Prescripción Fiscal?

La prescripción en el ámbito tributario se define como un modo de extinción de las obligaciones tributarias provocado por la inacción de la Administración Tributaria o por la falta de ejercicio de sus derechos por los obligados tributarios, durante el tiempo determinado en la ley.

Prescripción Fiscal de la Infracción vs Prescripción del Delito Fiscal

Con carácter general la LGT fija un plazo de cuatro años para que la Administración reclame su posición como acreedor, ya sea para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación o para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y autoliquidadas. El mismo plazo aplica a los obligados tributarios para solicitar u obtener las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, obtener las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías.

Cabe hacer especial mención a los delitos contra la Hacienda Publica, regidos por el Código Penal, y cuyo plazo de prescripción es de cinco años.

El cómputo del plazo de prescripción tributaria comienza el día en que pudo empezar a ejercitarse el derecho (dies a quo).

En este sentido, el TEAC (resolución de fecha 7 de abril de 2005) establece, para los supuestos de aplazamiento y fraccionamiento en el pago de una deuda, que el periodo de prescripción comienza en la fecha en que finaliza el plazo de pago en periodo voluntario, considerando actos interruptivos de la misma los pagos aplazados.

¿Cómo se interrumpe la prescripción?

Una de las características de los plazos de prescripción es la posibilidad de que se interrumpan, volviendo a computarse desde el principio.

El articulo 68 de la LGT establece los sucesos que interrumpen el cómputo de los plazos de prescripción, si bien es cierto que, en cada tributo, la jurisprudencia ha venido matizando y estableciendo el criterio a seguir tanto para el cómputo de los plazos de la prescripción, como para la interrupción de estos plazos.

En concreto, en el caso del IVA el Tribunal Supremo desde la sentencia de 25 de noviembre de 2.009[1] ha pujado por la tesis de interrupción parcial de la prescripción, es decir, entiende que la declaración resumen-anual del IVA (que en definitiva es una declaración informativa que obviamente debe ser complementaria de las anteriores, pero que en ningún caso goza de la consideración de autoliquidación) interrumpe la prescripción del derecho de la Administración a liquidar el impuesto respecto de cada uno de los periodos de declaración a los que este resumen anual se refería.

En la sentencia se comienza analizando la naturaleza de la declaración anual del IVA en el ámbito de la prescripción: “Una primera apreciación pone de relieve que el contenido propio de la declaración-resumen anual no es liquidatorio. Siendo esto cierto no se puede ignorar que a dicha declaración se acompañan las declaraciones-liquidaciones trimestrales. El contenido de estas ha de ser congruente con el de la declaración-resumen anual. Pues si así no fuera la declaración-resumen anual y las liquidaciones (en este caso trimestral) serían contradictorias. Y por tanto, rechazables. Ello permite concluir que aunque la declaración-resumen anual no tiene en sí misma un contenido liquidatorio, implica y comporta una ratificación de las distintas liquidaciones efectuadas durante el año”, y continúa argumentando:  “(…)este elemento de la declaración-resumen anual, de ratificación de las liquidaciones efectuadas durante el año, permite imputar a tales declaraciones un contenido interruptivo de la prescripción, por efecto de su contenido liquidatorio y al que el artículo 66.1 de la LGT confiere carácter interruptivo”.

Esta sentencia resulta sorprendente si se analiza el contenido del artículo 67 de la ley General Tributaria. En dicho precepto se señala, sin ningún género de dudas, que los plazos de prescripción comenzarán:  “(…) desde el momento de la presentación de las correspondientes declaraciones o autoliquidaciones”, añadiendo el artículo 68 LGT (que regula los supuestos de interrupción de la prescripción) que “(…) uno de los supuestos de la misma será en el caso de que nos encontremos ante cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria”.

Giro radical en la interpretación de la prescripción

A partir de esta sentencia el alto tribunal modifica de una forma radical el criterio mantenido hasta el momento[2] al considerar que la declaración resumen anual posee en sí misma un contenido liquidatario. Ello implica y comporta una ratificación de las distintas liquidaciones efectuadas durante el año. Además implica abrir la vía para que la misma teoría sea aplicada a otras declaraciones de naturaliza similar. Y todo ello sin modificar en ningún momento la legislación vigente. En tal caso, pudiendo haber aprovechado la reforma que se llevo a cabo con la ley 7/2012, de 29 de octubre,algo que parece contradecir el principio de seguridad jurídica.

Sin perjuicio de lo mencionado anteriormente respecto de la prescripción en el IVA, la LGT establece en el articulo 68 el momento a partir del cual vuelve a empezar a computar el plazo de prescripción. Para ello valora aquí únicamente los supuestos que podemos considerar mas especiales. Y en tal sentido figuran aquellos en los que se ha producido la interposición de recursos ante la jurisdicción contenciosa o el ejercicio de acciones civiles o penales o la declaración judicial de concurso del deudor.

¿Cuando comienza el cómputo del plazo?

En los primeros casos, el cómputo del plazo de prescripción se inicia cuando la Administración tributaria recibe notificación de la resolución firme que pone fin al proceso judicial (lo que supone que el tiempo transcurrido durante esos procesos judiciales no tiene efecto para la prescripción tributaria).

En el caso de la declaración judicial de concurso de acreedores el computo del plazo de prescripción se iniciara de nuevo en el momento de aprobación del convenio concursal respecto de las deudas tributarias no sometidas al convenio, siendo que, para aquellas deudas que sí estén sometidas a tal convenio, el cómputo del plazo comenzará cuando resulten exigibles al deudor. En caso de que no haya convenio aprobado el plazo, el plazo de prescripción se reinicia cuando se reciba resolución firme que señale tal circunstancia.

Conclusión

Finalmente, resulta destacable la sentencia del TS de fecha 15 de diciembre de 2011 en la que se establece que carece de virtualidad interruptora respecto al impuesto de sociedades del grupo, las actuaciones seguidas con sociedades dominadas, sin expreso y formal conocimiento de la sociedad dominante.

 


[1]TS (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª), sentencia de 25 noviembre 2009. RJ 2010\1824.

[2]Se confirma en las sentencias de 25 de enero de 2.010 y 18 de enero de 2.010, ente otras.

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